Минфин считает, что участник, ведущий дела простого товарищества не может применять УСН с освобождением от НДС. Поэтому вклады в простое товарищество придется заменять договорами займа, либо – всячески избегать даже намеков на совместную деятельность

Вопрос:
Два индивидуальных предпринимателя с 01.01.2006 находятся на упрощенной системе налогообложения глава 26_2 НК. Вид деятельности - торговля. Объектом налогообложения выбрали доходы, уменьшенные на величину расходов, ст.346_14 НК РФ создали простое товарищество.

С 1 января 2006 года в НК РФ внесены изменения (Федеральным Законом N 101-ФЗ от 21 июля 2005 года), в частности, в п.3 ст.346_14 НК РФ, установлено, что при объединении в простое товарищество индивидуальные предприниматели, находящиеся на спец.режиме, могут применять при упрощенной системе налогообложения только режим «Доходы минус расходы».

При объединении в простое товарищество юридическое лицо не образуется.

В соответствии с гл.26_2 НК РФ предприниматели, применяющие спец.режим «Упрощенная система налогообложения», не признаются плательщиками НДС. Более того, глава 26_2 НК РФ предусматривает лишь два случая, когда при применении УСН уплачивается НДС. Первый - при ввозе товаров через таможню. Второй - когда «упрощенец» является налоговым агентом по НДС.

В данном случае два товарища не являются налоговыми агентами по НДС и не занимаются ввозом товаров через таможню.

Норма статьи 174_1 главы 21 НК РФ, которая введена в действие с 1 января 2006 года, устанавливает общие нормы по налогу на добавленную стоимость. Однако упрощенная система налогообложения - это специальный налоговый режим. Правила уплаты налогов при работе на нем регулируются своей собственной главой - 26_2 НК РФ.

А в ней напрямую указано, что упрощенцы не признаются плательщиками НДС п.2, 3 ст.346_11 НК. Кроме того, в пункте 3 статьи 346_14 НК законодатель говорит о том, какой объект обложения единым налогом должны выбрать упрощенцы-товарищи.

То есть закон прямо указывает, что упрощенная система распространяется на участников договора простого товарищества.

Кроме того, статья 174_1 НК РФ выражает общие нормы закона, а статья 346_14 НК РФ - специальные. А у специальной нормы есть приоритет над общей - постановление КС РФ от 14 мая 2003 N 8-П.

Кроме того, рассматривая абзац 2 пункта 1 статьи 174_1 НК, надо прочитать содержание первого абзаца. В нем содержится ключевое словосочетание «в целях настоящей главы « При этом второй абзац, находясь позиционно ниже первого, должен ему подчиняться и трактоваться только в его контексте. Аналогичный принцип толкования иерархической структуры правовых норм Конституционный Суд выразил в постановлении от 10 апреля 2003 года N 5-П.

Таким образом, «на участника товарищества возлагаются обязанности налогоплательщика» только «в целях настоящей главы». То есть статья 174_1 распространяется только на лиц - плательщиков НДС, действующих в рамках главы 21 НК. А упрощенцы к ним не относятся.

В силу пункта 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Предприниматель считает, что на основании вышеизложенного, поскольку налогоплательщиками даже при объединении в простое товарищество остаются предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы минус расходы», обязанность по исчислению и уплате НДС у них не возникает.

На основании вышеизложенного, прошу разъяснить, возникает ли у предпринимателей, применяющих УСНО с объектом налогообложения доходы минус расходы, при объединении в простое товарищество обязанность по исчислению и уплате НДС (при условии, что каждый из товарищей ИП, являясь налогоплательщиком, не имеет обязанности по исчислению и уплате НДС.


Министерство финансов Российской Федерации
ДЕПАРТАМЕНТ НАЛОГОВОЙ И ТАМОЖЕННО-ТАРИФНОЙ ПОЛИТИКИ

ПИСЬМО

от 22 декабря 2006 года N 03-11-05/282

[О вопросе применения упрощенной
системы налогообложения]

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваши письма по вопросу применения упрощенной системы налогообложения и сообщает следующее.

Согласно пункту 1 статьи 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Учитывая, что простое товарищество представляет собой объединение лиц для участия в совместной деятельности, которое не приводит к образованию юридического лица, оно не может являться самостоятельным налогоплательщиком, в том числе налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, на основании пункта 1 статьи 346_12 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 3 статьи 346_14 Кодекса налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, применяющие упрощенную систему налогообложения, применяют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Статьей 346_11 Кодекса предусмотрен порядок освобождения налогоплательщиков, применяющих вышеназванный специальный налоговый режим, от уплаты ряда налогов.

Так, на основании пункта 3 статьи 346_11 Кодекса применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных Кодексом (пункт 5 статьи 346_11 Кодекса).

Вышеизложенные положения статьи 346_11 Кодекса распространяются на всех налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, в том числе и на участников договора простого товарищества (договора о совместной деятельности).

Таким образом, у индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, объединившихся в простое товарищество, не возникает обязанностей по уплате налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, и налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с выполнением функций налогового агента) в части доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, в отношении которой применяется названный специальный налоговый режим.

Однако участникам простого товарищества следует учитывать прибыль, полученную от совместной деятельности, согласно правилам главы 25 «Налог на прибыль организаций» Кодекса.

При этом как указывается в статье 174_1 Кодекса, в целях главы 21 Кодекса ведение общего учета операций, подлежащих налогообложению в соответствии со статьей 146 Кодекса, возлагается на участника товарищества, которым является российская организация либо индивидуальный предприниматель.

При совершении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) на указанного участника товарищества возлагаются обязанности налогоплательщика налога на добавленную стоимость.

В связи с тем, что предпринимательская деятельность в рамках договора простого товарищества осуществляется его участниками без образования юридического лица, а субъектами упрощенной системы налогообложения признаются организации и индивидуальные предприниматели, а также учитывая положения статьи 174_1 Кодекса, индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения и осуществляющий ведение общих дел по договору простого товарищества, признается плательщиком налога на добавленную стоимость в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, осуществляемых в рамках указанного договора.

Таким образом, осуществляемая в рамках простого товарищества предпринимательская деятельность не подлежит переводу на применение упрощенной системы налогообложения и облагается налогами в общеустановленном порядке, в том числе налогом на добавленную стоимость.

Заместитель
директора Департамента
С.В.Разгулин